Die Anordnung einer Außenprüfung/Betriebsprüfung bei Anfangsverdacht einer Steuerstraftat?

Darf eine Außenprüfung angeordnet werden, wenn der Anfangsverdacht einer Steuerstraftat besteht? Müssen in diesem Fall spezielle Belehrungspflichten beachtet werden? Der Bundesfinanzhof musste sich mit diesen Fragen erneut befassen. Grundsätzlich schließt ein Anfangsverdacht eine Steuerstraftat die Anordnung einer Außenprüfung nicht aus. Für die Belehrungspflichten muss zwischen dem Besteuerungsverfahren und dem Steuerstrafverfahren unterschieden werden.

Was versteht man unter einer Außenprüfung?

Die Außenprüfung oder Betriebsprüfung ist ein Verfahren der Finanzbehörden zur Aufklärung des steuerlichen Sachverhalts nach den §§ 193 ff. Abgabenordnung (AO). Sie dient der Ermittlung, Überprüfung sowie Beurteilung der steuerlichen Verhältnisse eines Steuerpflichtigen. Sie ist zulässig bei allen Steuerpflichtigen, die entweder einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten, oder freiberuflich tätig sind.

Aussage des Bundesfinanzhofs zum Anfangsverdacht einer Steuerstraftat bei einer Außenprüfung

1. Für die (erstmalige) Anordnung einer Außenprüfung ist es unerheblich, ob hinsichtlich der betroffenen Steuerarten und Besteuerungszeiträume der Anfangsverdacht einer Steuerstraftat besteht.
2. Verstöße gegen § 10 BpO, insbesondere gegen die Belehrungspflichten und damit gegen den Grundsatz der Selbstbelastung Freiheit, führen nicht zur Rechtswidrigkeit einer Prüfungsanordnung.

Sachverhalt des BFH vom 14.04.2020 – VI R 32/17

Der Kläger ist ein Wirtschafsprüfer und Steuerberater und hat einen landwirtschaftlichen Pferdezuchtbetrieb übernommen. Mit dem Pferdezuchtbetrieb erklärte er seither Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Beim Finanzamt ging im Jahr 2003 der Hinweis ein, dass der Kläger Kosten der privaten Lebensführung und Betriebsausgaben des Zuchtbetriebs in der Gewinnermittlung seiner Steuerberatungsgesellschaft erfasst habe. Daher ordnete das Finanzamt beim Kläger eine Außenprüfung für die Jahre 2003 – 2006 an.

Die Außenprüfung wurde am 02.12.2009 begonnen. Der Kläger legte gegen die Prüfungsanordnung am 14.12.2009 Einspruch nach § 347 AO ein. Ungeachtet des Einspruchs wurde die Prüfung fortgesetzt.

Die Steuerfahndung begann am 22.03.2012 mit den Vorermittlungen im Zusammenhang mit dessen Pferdezuchtbetrieb. Dies wurde dem Kläger aber erst im November 2013 mitgeteilt. Der Prüfungszeitraum wurde später zudem erweitert auf die Jahre 2002 und 2007 bis 2012. Auch eine darauf gerichtete Klage des Klägers blieb erfolglos.

Der Kläger rügte, dass er nicht rechtmäßig steuerstrafrechtlich belehrt wurde und somit ein Verstoß gegen § 10 Betriebsprüfungsordnung vorliege. § 10 BpO sagt aus, dass bei dem Verdacht einer Steuerstraftat gegen Steuerpflichtigen, die Ermittlungen (§ 194 AO) erst fortgesetzt werden dürfen, wenn dem Steuerpflichtigen die Einleitung des Strafverfahrens mitgeteilt worden ist.

Denn sobald ein Steuerstrafverfahren eingeleitet wurde, stehen dem Beschuldigen alle Verteidigungsrechte zur Verfügung. Er darf nicht gezwungen werden, sich selbst zu belasten (nemo tenetur se ipsum accusare). Im Besteuerungsverfahren hat der Steuerpflichtige zwar weiterhin steuerliche Mitwirkungspflichten, jedoch sind diese nicht mehr mit Zwangsmittel durchsetzbar (§ 393 Abs. 1 AO).

Die Entscheidung: Außenprüfung und Steuerfahndung schließen sich nicht aus

Der Bundesfinanzhof wies die Revision des Klägers mit der Begründung ab, dass es für die Anordnung einer Außenprüfung nicht von Bedeutung sei, ob hinsichtlich der Steuerarten und Besteuerungszeiträume der Anfangsverdacht einer Steuerstraftat bestehe. Das gelte sowohl für die erstmalige soweit erneute Prüfungsanordnung.

Der BFH stellte klar, dass die Anordnung einer Außenprüfung auch dann zulässig sei, wenn ausschließlich festgestellt werden solle, ob und wieweit Steuerbeträge hinterzogen und leichtfertig verkürzt worden wären. Er stellte somit fest:

„Außenprüfung und Steuerfahndung schließen sich nicht gegenseitig aus.“

Bezüglich § 10 Betriebsprüfungsordnung führte der BFH aus, dass ein Verstoß gegen die Belehrungspflichten nicht zur Rechtswidrigkeit der Prüfungsanordnung führe. Denn die Belehrungspflichten der Abgabenordnung sowie die Betriebsprüfungsordnung würden nicht die Voraussetzungen einer solchen Prüfung festlegen (Frage des „Ob“), sondern lediglich die Art der Durchführung (Frage des „Wie“).

Praxishinweis - kurz und knapp 

Der Anfangsverdacht für eine Steuerstraftat schließt die Anordnung einer Außenprüfung nicht aus. Bei der steuerlichen Außenprüfung handelt es sich um eine voraussetzungslose Prüfungsermächtigung. Der Anfangsverdacht einer Straftat spielt daher keine Rolle nach der Rechtsprechung des BFH.

Ein Verstoß gegen die Belehrungspflicht nach § 10 Betriebsprüfungsordnung führt weder zur Rechtswidrigkeit der Prüfungsanordnung noch zu einem Verwertungsverbot im Besteuerungsverfahren. Das Steuerstrafverfahren ist aber von den Besteuerungsverfahren getrennt zu betrachten. Im Strafverfahren führt der Verstoß gegen § 10 Betriebsprüfungsordnung nach § 393 Abs. 1 S. 4 Abgabenordnung grundsätzlich zu einem Beweisverwertungsverbot.

Hinweis: In der Praxis sollte die Anfechtung (Einspruch und Klage) der Prüfungsanordnung das letzte Mittel sein. Der Kontakt mit dem Prüfer oder dessen Sachgebietsleiter ist zumeist erfolgsversprechender. Ein Einspruch erschwert zumeist die Zusammenarbeit mit dem Prüfer, da für alle Beteiligten ein erhöhter Arbeitsaufwand entsteht. Jedoch kann die Anfechtung vorsorglich sinnvoll sein, wenn Beweisverwertungsverbote (z.B. § 10 BpO) zu prüfen sind und ein steuerstrafrechtliches Verfahren in Betracht kommt.

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